個人投資者向公司以借款形式領(lǐng)取資金，用于自身或他人使用的一種行為極為普遍。但是稅務(wù)機關(guān)對此處于加強了稅收征管要求，實際操作中在一些問題上，納稅人和稅務(wù)機關(guān)因此發(fā)生較多爭議。
筆者此處對財務(wù)人員反映比較常見的問題進行了梳理，加深對此類問題的準確理解，7種規(guī)避個稅風(fēng)險。1.2019年5月1日，法人企業(yè)甲公司借款給其股東A某300萬元，該項借款未用于企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營，截止2020年7月股東A某仍未歸還借款。有的稅務(wù)機關(guān)認為，個人投資者向企業(yè)借款跨越年度就必須調(diào)整征個稅，此種說法是否準確？答：財稅〔2003〕158號文規(guī)定了關(guān)于個人投資者從其投資的企業(yè)（個人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)除外）借款長期不還的處理問題：納稅年度內(nèi)個人投資者從其投資的企業(yè)（個人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)除外）借款，在該納稅年度終了后既不歸還，又未用于企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的，其未歸還的借款可視為企業(yè)對個人投資者的紅利分配，依照“利息、股息、紅利所得”項目計征個稅。在具體實踐中，部分稅務(wù)機關(guān)認為，納稅年度，自公歷1月1日起至12月31日止，納稅年度應(yīng)為公歷年度。據(jù)此，“納稅年度終了”，應(yīng)該是個人股東發(fā)生借款當年的12月31日，而非借款滿12個月。因此，如果個人股東于2019年5月1日向企業(yè)發(fā)生了借款，在2019年12月31日既不歸還，也不用于企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的，其未歸還的借款，就需計算個稅，由企業(yè)履行代扣代繳義務(wù)。但是這種理解是存在偏差的。國稅發(fā)〔2005〕120號第三十五條對此表述進行了調(diào)整，規(guī)定加強個人投資者從其投資企業(yè)借款的管理，對期限超過一年又未用于企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的借款，嚴格按照有關(guān)規(guī)定征稅。這里并沒有強調(diào)必須“納稅年度終了”。在具體實踐中，部分納稅人根據(jù)上述文件認為，此處的一年應(yīng)當理解為借款期滿12個月，按照這種思路，上述案例中股東A某借款時間雖然跨越年度，但是借款期沒有滿12個月，不應(yīng)當計算繳納個稅。由于各地稅務(wù)機關(guān)一年界定理解不一，可能會出現(xiàn)尺度不完全一致的情形，納稅人應(yīng)當做好與主管稅務(wù)機關(guān)溝通，及時了解本地個稅口徑，避免涉及相關(guān)個稅風(fēng)險。風(fēng)險防范方法：在實際稅務(wù)實踐中，“納稅年度終了后不歸還”，“未用于企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營”兩個條件要同時符合，稅務(wù)機關(guān)才能認定為依照“利息、股息、紅利所得”項目計征個稅。因此，納稅人要完整留存好股東借款是用于公司“生產(chǎn)經(jīng)營”的證明憑據(jù)，比如說：股東用借出款項結(jié)算了辦公用品費用，請客戶吃飯的餐飲發(fā)票等證明材料，形成證據(jù)鏈條，這樣處理就不會涉及稅務(wù)問題，會計也可以平股東往來賬余額。2.個人投資者A某先后投資甲有限公司，個人獨資企業(yè)乙。2019年2月，甲公司借款給其股東A某300萬元，個人獨資企業(yè)借款給其股東A某100萬元，上述借款未用于企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營，截止2020年7月股東A某仍未歸還借款。是否都需要按照“利息、股息、紅利所得”項目計征個稅？答：這種說法是錯誤的。個人投資者擁有企業(yè)股權(quán)，對企業(yè)財產(chǎn)取得一定的控制權(quán)，支配權(quán)，如果投資者從法人企業(yè)借款不還，視為企業(yè)對于個人投資者的紅利分配， 按照”利息、股息、紅利所得”項目計征個稅。而投資者從個人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)長期借款不還，視為企業(yè)對于個人投資者的利潤分配，則按“經(jīng)營所得”項目計征個稅，按期預(yù)繳、年度匯算。3.借款超過1年并征收個稅后，個人投資者歸還借款，已經(jīng)繳納的個稅能否申請退還？答：由于超過1年未歸還的借款已經(jīng)視為企業(yè)對于個人的紅利分配，并且已經(jīng)征收了個稅，其本質(zhì)是屬于稅務(wù)機關(guān)對于特別事項的調(diào)整，目的是杜絕“假借款，真分紅”現(xiàn)象，對于投資者在征收個稅后歸還借款，一般不能作為退稅理由，否則稅收就喪失了強制性和固定性。同時也無法留抵抵減后續(xù)的個稅，實際就是交了“冤枉稅”，實踐中，部分企業(yè)試圖通過提起行政訴訟解決退稅問題，但是勝訴幾率極小。主要是做好借款時間的管理，避免觸發(fā)稅務(wù)文件監(jiān)管要求，引發(fā)稅收風(fēng)險。4.企業(yè)被稅務(wù)稽查部門立案，查明未歸還借款超過1年而且沒有用于生產(chǎn)經(jīng)營，個人投資者在稅務(wù)處理決定書前發(fā)現(xiàn)歸還借款，能否通過申訴不征收個稅？答：由于超過1年未歸還的借款已經(jīng)視為企業(yè)對于個人的紅利分配，并且已經(jīng)征收了個稅，其本質(zhì)是屬于對特別事項的調(diào)整，杜絕“假借款，真分紅”現(xiàn)象，這里稅務(wù)處理決定書雖然沒有下發(fā)，但是上述行為已經(jīng)被稅務(wù)稽查部門查實和確認，已經(jīng)在稅法上已經(jīng)發(fā)生紅利分配，即使歸還借款無法改變已經(jīng)認定事實。5.L公司是自然人股東投資的合伙企業(yè)，2019年收到所投資的上市公司分紅3700萬元未依法申報納稅。稅務(wù)機關(guān)要求其按“利息、股息、紅利所得”的補繳個稅740萬元，而L公司試圖用分紅收益彌補上年虧損后的利潤，再補繳個稅600萬元，L公司的個稅處理錯誤在哪里？答：個人獨資企業(yè)和合伙企業(yè)對外投資分回的利息或者股息、紅利，是不并入企業(yè)收入的，而應(yīng)單獨作為投資者個人取得的利息、股息、紅利所得繳納個稅。L公司是自然人股東投資的合伙企業(yè)，不是分紅所得的個稅納稅主體，L公司取得的分紅并不是經(jīng)營所得，不能彌補以前年度虧損。根據(jù)財稅〔2008〕159號規(guī)定，合伙企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營所得和其他所得采取‘先分后稅’的原則。不論合伙企業(yè)是否作出利潤分配決定，只要有留存利潤，該部分留存利潤就應(yīng)按規(guī)定的分配比例分配，并由合伙人計入自身的應(yīng)納稅所得額依法申報繳納個稅。6.2019年2月，甲單位由于資金緊張，決定向公司股東借款。借款協(xié)議約定：公司按照同期銀行利率水平向個人借款一年，到期還本付息。2020年2月公司由于資金緊張，與股東商量延遲6個月支付借款本息。公司在賬務(wù)處理時，已經(jīng)將應(yīng)付利息計入股東個人往來賬戶。該單位認為，扣繳個稅應(yīng)該是在支付個人利息所得時扣繳，預(yù)提尚未支付的利息且未轉(zhuǎn)移到個人手中，可以暫時不需扣繳。2020年7月，稅務(wù)機關(guān)檢查發(fā)現(xiàn)此問題，認為該單位計提的應(yīng)付未付利息應(yīng)當扣繳個稅，稅務(wù)機關(guān)的看法是否正確呢？答：稅務(wù)實踐中認為，扣繳義務(wù)人將屬于納稅義務(wù)人應(yīng)得的利息、股息、紅利收入，通過扣繳義務(wù)人的往來會計科目分配到個人名下，收入所有人有權(quán)隨時提取，在這種情況下，扣繳義務(wù)人將利息、股息、紅利所得分配到個人名下時，即應(yīng)認為所得的支付，應(yīng)按稅收法規(guī)規(guī)定及時代扣代繳個人應(yīng)繳納的個稅。如果該單位約定支付利息時間已到，而且被借款人可以隨時提取利息時，此時借款利息的實際支配權(quán)已經(jīng)轉(zhuǎn)移到股東手中，股東沒有及時進行處置，不能改變借款利息實際支配權(quán)已經(jīng)改變的客觀事實，此時扣繳單位應(yīng)該扣繳個稅款；如果約定的支付利息時間尚未到達，被借款人不能提取利息，此時利息仍然處于支付單位的支配和控制之下，此時支付單位暫時不需要扣繳稅款。結(jié)合本案例情況分析，該單位與股東之間的借款約定的支付利息時間是1年之后，即2019年2月發(fā)生的借款，應(yīng)該在2020年2月結(jié)算并扣繳稅款。公司在賬務(wù)處理時已經(jīng)將往來會計科目分配到個人名下，已經(jīng)將公司到了2020年7月，仍然沒有扣繳個稅，因此稅務(wù)稽查處理是正確的。如果公司確實有資金支付困難，出現(xiàn)納稅義務(wù)和納稅資金不匹配的問題，建議暫時不要分配到個人名下，并與主管稅務(wù)機關(guān)及時溝通，提供相關(guān)佐證材料，爭取稅務(wù)機關(guān)認可。7. 個人投資者借企業(yè)的款超過1年且未用于生產(chǎn)經(jīng)營，但已經(jīng)歸還，后來被稅務(wù)機關(guān)檢查發(fā)現(xiàn)此問題，是否需要補繳個稅？ 答：此問題在實際操作中各地稅務(wù)機關(guān)處理方式不同，主要分為兩類。一類認為，雖然借款已經(jīng)歸還，形式上依然曾經(jīng)符合文件要求，應(yīng)當征收個稅；另一類則認為，如果稅務(wù)稽查查實的投資借款的持續(xù)行為已經(jīng)消失，不存在進行稅務(wù)調(diào)整的問題，同時從側(cè)面也證實了是一個真實的借款行為，由于個稅應(yīng)當是對個人實際純所得征收，此時不要進行補充調(diào)整。由于各地對此問題分歧較大，在實際操作中建議借款時間不要超過1年。如果確實需要長期借款，可以考慮在1年期限到達前歸還，然后重新向公司進行借款，確保形式上的合規(guī)，盡可能避免陷入相關(guān)稅收爭議。
